Le violazioni tributarie nel sistema tedesco: sanzioni penali e sanzioni amministrative

L’illustrazione del riparto fra sanzioni penali e sanzioni amministrative, nel quadro del sistema tedesco (disciplinato dall’Abgabeordnung), al fine di fronteggiare l’illecito tributario costituisce l’oggetto di questo contributo. Da questo non esulano, tuttavia, anche motivi di raffronto fra le scelte compiute, in materia penale, dal legislatore tedesco e quelle operate, nel medesimo àmbito, da quello italiano a mezzo del D. Lgs. 74/2000. La messa a fuoco delle opzioni penali del legislatore tedesco in materia tributaria passa necessariamente attraverso la disamina della fattispecie-cardine del settore, vale a dire quella di Steuerhinterziehung (evasione fiscale), contemplata dal Par. 370 dell’Abgabenordnung. Premesso che il bene tutelato che vi campeggia sullo sfondo è il dritto dello Stato alla riscossione delle imposte, rispetto a quest’ultimo la Steuerhinterziehung si struttura indiscutibilmente come reato di pericolo. Poiché il suo perfezionamento è legato all’intervento della Steuerverkürzung e questa si identifica, a sua volta, nel fatto che la determinazione dell’imponibile non abbia luogo, non si estenda al suo ammontare completo, ovvero –ancora— non avvenga tempestivamente, se ne evince che ad essa sono essenziali fattori che mettono in pericolo il diritto della riscossione dello Stato a quanto effettivamente dovuto dal singolo contribuente. Ne discende che questa fattispecie può essere ricostruita in termini di reato ad evento di pericolo, nel quale quest’ultimo si realizza nelle forme della Steuerverkürzung appena accennata. Essenziale alla sua integrazione la presenza del dolo, le ipotesi nelle quali questo manca rientrano nell’illecito amministrativo previsto dal par. 378 AO. Non ogni evenienza in cui la Steuerverkürzung avvenga per colpa sarà iscrivibile nel perimetro apllicativo del par. 378 AO, ma soltanto quella in cui la colpa attinga il livello della Leichtfertigkeit. L’esame di questa nozione si rivela di estremo interesse, anche perché, prima della depenalizzazione operatane dalla legge 24 maggio 1968, pure questa forma non dolosa di evasione era penalmente rilevante. Essa si può riassumere in formule che evidenzino la “sconsideratezza”, melius l’”irrazionalità” di colui che versa in questa forma di colpa, che a buon diritto può essere conclusivamente qualificata come colpa grave. Lo spartiacque fra il dolo eventuale e la Leichtfertigkeit segna –almeno in linea teorica-- il discrimen fra un’evasione fiscale penalmente rilevante e una che va, all’opposto, consegnata all’area delle Ordnungswidrigkeiten, ossìa degli illeciti amministrativi. Nella prassi, tuttavia, si registra la tendenza a riportare nell’alveo dell’illecito amministrativo previsto dal par. 378 AO tutti i fatti di evasione fiscale, rispetto ai quali non sia stato possibile provare il dolo del rispettivo autore. La punibilità del tentativo di evasione, di cui al par. 370 AO, fa, invece, da contrappunto alla scelta, compiuta dal nostro legislatore mercé il D. Lgs. 74/2000, di rinunciarvi nell’ottica di una contrazione, sul terreno tributario, del penalmente rilevante.